Перейти с общей системы налогообложения (ОСНО) на УСН можно только с начала календарного года. Это вправе сделать компании и предприниматели, которые выполнят условия этого спецрежима. Чтобы применять УСН со следующего года, подайте уведомление о переходе до 31 декабря текущего года. О том, как заполнить уведомление, см. в отдельной рекомендации.
Перед тем как начать применять УСН, сформируйте налоговую базу переходного периода. К нему относятся операции, которые начали на ОСНО, а завершите на УСН. Для таких случаев есть особенности для налога на прибыль и НДС.
Налог на прибыль
Налоговая база переходного периода зависит от того, как организация рассчитывала налог на прибыль: методом начисления или кассовым.
Метод начисления
Если применяли метод начисления, при переходе на УСН действуют особые правила по учету доходов и расходов переходного периода. Они прописаны в пункте 1 статьи 346.25 НК. Дело в том, что на УСН вы будете использовать кассовый метод.
Доходы
По общему правилу доходы, которые учли при расчете налога на прибыль, повторно включать в базу по единому налогу на УСН нельзя.
Незакрытые авансы
Если вы получили авансы на ОСНО, но до перехода на УСН договор не исполнили, они входят в базу по единому налогу. Включите их в доходы по состоянию на 1 января года, в котором начинаете применять УСН (подп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК). Ведь при методе начисления доходы нужно отражать на дату реализации товаров, работ, услуг. Дата оплаты на величину доходов не влияет (п. 3 ст. 271 НК). То есть предоплату получили на ОСНО, но не признали, так как не исполнили договор. А на УСН действуют другие правила. Доходы формируются на дату поступления денег независимо от даты реализации товаров. Такие правила в пункте 1 статьи 346.17 НК. При этом учитывайте особенности начисления и уплаты НДС, полученного в составе авансов.
Авансы, которые получили до перехода на УСН, учтите при расчете предельного объема выручки. Это следует из пункта 4.1 статьи 346.13 и подпункта 1 пункта 1 статьи 346.25 НК.
Пример, как учесть авансы, которые получили до перехода на УСН. Ранее компания считала налог на прибыль методом начисления
ООО «Альфа» в 2017 году применяло ОСНО. С 1 января 2018 года «Альфа» переходит на УСН. На 1 января 2018 года в учете «Альфы» отражены незакрытые авансы по договорам на общуюсумму 7 000 000 руб. (без НДС). Эта сумма входит в базу при расчете единого налога на УСН.
В 2018 году на расчетный счет организации поступила выручка в размере 60 000 000 руб., в том числе:
- в I квартале – 16 000 000 руб.;
- во II квартале – 20 000 000 руб.;
- в III квартале – 10 000 000 руб.;
- в IV квартале – 14 000 000 руб.
В 2018 году «Альфа» определяет предельный уровень доходов, который позволяет применять УСН. С учетом авансов переходного периода доход «Альфы»:
- за I квартал – 23 000 000 руб. (7 000 000 + 16 000 000);
- полугодие – 43 000 000 руб. (23 000 000 + 20 000 000);
- девять месяцев – 53 000 000 руб. (43 000 000 + 10 000 000);
- год – 67 000 000 руб. (53 000 000+ 14 000 000).
Так как 67 000 000 руб. ˂ 150 000 000 руб., в течение всего года «Альфа» соблюдала установленное ограничение по объему доходов и сохраняла за собой право применять УСН.
Дебиторская задолженность
Дебиторскую задолженность, которая возникла на ОСНО, включать в налоговую базу по единому налогу на УСН не нужно. При методе начисления выручку учитывают в доходах по мере отгрузки (п. 1 ст. 271 НК). Следовательно, однажды ее уже учли при налогообложении. Суммы, которые поступают в счет погашения дебиторской задолженности после перехода на УСН, повторно включать в налоговую базу не нужно. Это следует из подпункта 3 пункта 1 статьи 346.25 НК.
Пример, как учесть дебиторскую задолженность, которая возникла на ОСНО. Компания перешла на УСН, до этого рассчитывала налог на прибыль методом начисления.
ООО «Альфа» заключило договор с покупателем на сумму 260 000 руб. (без НДС). По условиям договора оплата от покупателя поступает в два этапа:
- 50 процентов – предоплата при подписании договора в ноябре 2018 года;
- 50 процентов – в течение 15 дней после акта приема-передачи.
Акт приема-передачи подписали 28 декабря 2018 года. В 2018 году «Альфа» рассчитывала налог на прибыль методом начисления. В декабре 2018 года всю выручку от реализации (260 000 руб.) включили в состав доходов. С 1 января 2019 года «Альфа» перешла на УСН. 11 января на расчетный счет организации поступила вторая часть платежа по договору (130 000 руб.). При расчете единого налога за I квартал 2019 года эту сумму в доходах учитывать не нужно.
Расходы
На УСН расходы переходного периода можно учесть, только если выбрали объект налогообложения «доходы минус расходы».
В состав расходов переходного периода включите расходы, которые оплатили на ОСНО, но не признали. Дело в том, что при методе начисления дата оплаты на дату признания расходов не влияет. Их учитывают в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК). На УСН действует кассовый метод (п. 2 ст. 346.17 НК). При нем расходы формируют по мере их оплаты. А чтобы признать некоторые расходы, есть дополнительные условия.
Остаточная стоимость основных средств
Доходы можно уменьшить на стоимость основных средств и нематериальных активов (НМА), которые приобрели до перехода на УСН. Основные средства и НМА принимайте к учету по остаточной стоимости. Ее определите на дату перехода по формуле:
В расчет включите оплаченные активы, которые:
- ввели в эксплуатацию – для основных средств;
- зарегистрировали или передали на регистрацию – для НМА.
При расчете используйте данные налогового учета. Об этом – в пункте 2.1 статьи 346.25 НК.
Авансы
Авансы, выданные на ОСНО в счет предстоящих поставок, не учитывают в расходах при расчете налога на прибыль (п. 14 ст. 270 НК). Учтите их на УСН по мере того, как выполните условия, при которых расходы уменьшают налоговую базу по единому налогу. Например:
- расходы на приобретение покупных товаров спишите в день, когда выполните все три условия: товары поставщик привез, вы за них заплатили и продали (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК);
- расходы на приобретение, реконструкцию, модернизацию основных средств спишите на последнее число отчетного или налогового периода (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК);
- материальные расходы спишите в день, когда приняли к учету и погасили задолженность (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК).
Это следует из подпункта 4 пункта 1 статьи 346.25 НК.
См. Когда отразить расход при расчете единого налога на УСН.
Ситуация: может ли организация на УСН учесть расходы на аренду офиса. Аренду оплатили на несколько лет вперед, когда применяли ОСНО и налог на прибыль считали методом начисления
Да, может.
Расходы на аренду офиса уменьшают базу по единому налогу на УСН, если выбрали объект «доходы минус расходы». Расходы на аренду учтите ежемесячно. Так поступайте весь период, пока арендуете помещение.
Расходы, которые оплатили, когда применяли метод начисления, на УСН учитывают на дату, когда они возникли. А это каждый месяц периода, когда действует договор аренды. Это следует из подпункта 4 пункта 1 статьи 346.16, подпункта 4 пункта 1 статьи 346.25 НК.
Пример, как учесть расходы на аренду, которые оплатили до перехода на УСН. Организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами
ООО «Альфа» арендует помещение под офис. Договор аренды заключили на 24 месяца: с 1 января 2019 года по 31 декабря 2020 года включительно. Сумма арендной платы за весь срок действия договора – 480 000 руб.
В декабре 2018 года «Альфа» применяла общую систему налогообложения и рассчитывала налог на прибыль методом начисления. В этом месяце организация перечислила арендодателю всю сумму арендной платы за два года вперед.
С января 2019 года «Альфа» перешла на УСН. Объект налогообложения – «доходы минус расходы». Начиная с января 2019 года «Альфа» ежемесячно уменьшает налоговую базу по единому налогу на УСН на 20 000 руб. (480 000 руб. : 24 мес.).
Кредиторская задолженность
Кредиторская задолженность по расходам, которые учли при расчете налога на прибыль, налоговую базу по единому налогу на УСН не уменьшает. После перехода на спецрежим суммы, которыми гасите задолженность, повторно включать в расходы нельзя. Это следует из подпункта 5 пункта 1 статьи 346.25 НК.
Кассовый метод
Для организаций, которые применяли кассовый метод, переходных правил по учету доходов и расходов нет. Это связано с тем, что такие организации и раньше признавали свои доходы и расходы по мере оплаты (п. 2, 3 ст. 273 НК).
Остаточную стоимость оплаченных основных средств и НМА сформируйте по общим правилам. Если до перехода на УСН основные средства или нематериальные активы приобрели, но не оплатили, их стоимость отразите начиная с отчетного периода, в котором оплатили. Организации, которые применяют кассовый метод, не амортизируют неоплаченное имущество. Это следует из подпункта 2 пункта 3 статьи 273 НК.
НДС
На УСН вы перестанете быть плательщиком НДС, поэтому придется перестроиться на новые правила. Смотрите:
– когда нужно восстановить НДС;
– что делать, если есть незакрытые авансы.
Восстановление НДС
Суммы входного НДС, которые приняли к вычету, нужно восстанавливать до перехода на спецрежим в IV квартале. Восстановите НДС только по товарам, работам и услугам, которые приобрели и не использовали на ОСНО. Такие правила в пункте 3 статьи 170 НК.
По непроданным товарам и неиспользованным материалам НДС восстановите в полной сумме. По основным средствам и НМА – в сумме, пропорциональной их остаточной стоимости. Ее определите по формуле:
Об этом – в абзаце 2 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК.
Компании вправе включить сумму восстановленного НДС в прочие расходы при расчете налога на прибыль. Такой порядок следует из абзаца 3 подпункта 2, пункта 3 статьи 170 и подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК.
Пример, как восстановить входной НДС по основным средствам. Организация перешла на УСН с ОСНО
ООО «Альфа» – плательщик НДС. В июне 2018 года компания приобрела основное средство по цене 236 000 руб. (в том числе НДС – 36 000 руб.). Входной налог «Альфа» приняла к вычету. Переоценку стоимости основного средства компания не проводила.
С 1 января 2019 года «Альфа» перешла на УСН. Поэтому в декабре 2018 года бухгалтер рассчитал сумму НДС к восстановлению.
На 31 декабря 2018 года остаточная стоимость основного средства – 164 664 руб. Ранее принятую к вычету сумму НДС бухгалтер восстановил и включил в расходы при расчете налога на прибыль за 2018 год. Сумма НДС к восстановлению:
36 000 руб. × 164 664 руб. : (236 000 руб. – 36 000 руб.) = 29 640 руб.
Ситуация: как восстановить входной НДС по недвижимости при переходе с ОСНО на УСН
НДС восстановите единовременно с остаточной стоимости недвижимости в последнем квартале, когда применяли ОСНО.
На УСН вы перестанете быть плательщиком НДС. При переходе на спецрежим входной НДС по недвижимости восстанавливайте по правилам для движимых основных средств. То есть с остаточной стоимости.
Особый порядок из статьи 171.1 НК, который позволяет восстанавливать НДС в течение десятилетнего срока, в данной ситуации использовать нельзя. Этот порядок распространяется только на плательщиков НДС. Руководствоваться им после перехода на УСН нельзя (п. 2 ст. 346.11 НК).
Ситуация: нужно ли правопреемнику восстановить входной НДС при переходе на УСН с ОСНО. К правопреемнику переходит часть имущества, по которому НДС ранее приняла к вычету реорганизованная компания
Да, нужно.
НДС, который приняли к вычету, восстанавливают, если имущество приобрели на ОСНО, а использовали на УСН. После реорганизации имущество, которое перешло к правопреемнику, используют в деятельности, которая не облагается НДС. Поэтому сумму налога по этому имуществу нужно восстановить. Несмотря на то что НДС к вычету приняла реорганизованная компания, перечислить в бюджет восстановленную сумму налога обязан правопреемник. Это следует из пункта 3 статьи 170, пункта 2 статьи 346.11 НК.
Совет: есть аргументы, позволяющие правопреемнику на УСН не восстанавливать НДС с имущества, которое получили в результате реорганизации.
В НК не прописана обязанность правопреемника восстанавливать НДС, принятый к вычету реорганизованной компанией. По общему правилу организация на УСН после реорганизации не платит НДС, и положения главы 21 НК на нее не распространяются (п. 2 ст. 346.11 НК).
Восстанавливать НДС должна та организация, которая ранее приняла налог к вычету. Организация-правопреемник входной НДС по полученному имуществу к вычету не предъявляла, поэтому восстанавливать его оснований нет (п. 3 ст. 170 НК).
Правомерность отказа правопреемника восстановить НДС подтверждает арбитражная практика. См., например, определение Верховного суда от 17.10.2014 № 307-КГ14-1534, постановления Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23.03.2016 № Ф02-1379/2016, ФАС Северо-Западного округа от 30.04.2014 № А52-1617/2013, Западно-Сибирского округа от 14.03.2014 № А81-2538/2013).
НДС по незакрытым авансам
Действуют специальные правила, если аванс получили на ОСНО, а обязательства выполните после перехода на УСН. НДС с аванса не начисляйте, если цену на товары, работы или услуги заранее установили без этого налога.
С аванса нужно начислить НДС, если цена на товары, работы, услуги установлена с учетом этого налога. НДС с аванса можно принять к вычету в последнем месяце, когда применяли ОСНО. Но для этого заключите с покупателем дополнительное соглашение, в котором пропишите, что уменьшаете цену на сумму НДС. Сумму НДС, которую получили в составе аванса, верните покупателю. Такой порядок в пункте 5 статьи 346.25 НК.
Если аванс включал в себя НДС, но его не вернули покупателю, поступите так:
- сумму аванса без НДС включите в состав доходов переходного периода;
- сумму НДС перечислите в бюджет.
Это следует из положений пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 248, пункта 5 статьи 173 НК.
Задать вопрос можно тут
Написать или позвонить можно WhatsApp +79287768843
С уважением к вашему бизнесу,
Подписывайтесь на нас:
Дзен Teletype Телеграмм Hashtap
Список всех публикаций блога вы найдёте на главной странице канала
Материал подготовлен с использованием системы Жизненные ситуации - готовое решение для предпринимателей
ДРУГИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО ТЕМЕ
Личный кабинет налогоплательщика – индивидуального предпринимателя
Личный кабинет налогоплательщика-организации
Какие налоги платят исполнитель и заказчик по договору оказания услуг